IVA su operazioni inesistenti: onere della prova e detrazione

La disciplina dell'IVA sulle operazioni inesistenti ruota attorno al delicato equilibrio tra il contrasto alle frodi fiscali e la tutela del diritto alla detrazione del contribuente, con un regime probatorio differenziato a seconda che l'inesistenza sia oggettiva (l'operazione non è mai avvenuta) o soggettiva (l'operazione è avvenuta, ma tra soggetti diversi da quelli indicati in fattura).

1. Inquadramento normativo

Il diritto alla detrazione dell'IVA è disciplinato dall'art. 19 D.P.R. 633/1972 1Istituzione e disciplina dell'imposta sul valore aggiunto.Art. 19 D.P.R. 633/1972… Per la determinazione dell'imposta dovuta a norma del primo comma dell'articolo 17 o dell'eccedenza di cui al secondo comma dell'articolo 30, e' detraibile dall'ammontare dell'imposta relativa alle operazioni effettuate, quello dell'imposta assolta o dovuta dal soggetto passivo o a lui addebitata a titolo di rivalsa in relazione ai beni ed ai servizi importati o acquistati nell'esercizio dell'impresa, arte o professione. …, che lo riconosce per l'imposta assolta o dovuta in relazione ai beni e servizi acquistati nell'esercizio dell'impresa. Tuttavia, l'art. 21, comma 7, D.P.R. 633/1972 2Istituzione e disciplina dell'imposta sul valore aggiunto.Art. 21 D.P.R. 633/1972… Per fattura elettronica si intende la fattura che e' stata emessa e ricevuta in un qualunque formato elettronico; il ricorso alla fattura elettronica e' subordinato all'accettazione da parte del destinatario. L'emissione della fattura, cartacea o elettronica, da parte del cliente o del terzo residente in un Paese con il quale non … stabilisce che se viene emessa fattura per operazioni inesistenti, l'imposta è dovuta per l'intero ammontare indicato, colpendo così l'emittente.

Dal punto di vista dell'accertamento, l'art. 54 D.P.R. 633/1972 3Istituzione e disciplina dell'imposta sul valore aggiunto.Art. 54 D.P.R. 633/1972… L'ufficio puo` tuttavia procedere alla rettifica indipendentemente dalla previa ispezione della contabilita` del contribuente qualora l'esistenza di operazioni imponibili per ammontare superiore a quello indicato nella dichiarazione, o l'inesattezza delle indicazioni … conferisce all'Amministrazione Finanziaria il potere di rettificare le detrazioni non spettanti, anche sulla base di presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti.

2. L'onere della prova dell'Amministrazione Finanziaria

Secondo il principio generale dell'onere della prova ex art. 2697 c.c. 4Codice CivileArt. 2697 c.c.Art. 2697. (Onere della prova). Chi vuol far valere un diritto in giudizio deve provare i fatti che ne costituiscono il fondamento. …, spetta all'Amministrazione Finanziaria dimostrare i fatti costitutivi della pretesa tributaria.

• Inesistenza oggettiva: L'Ufficio deve fornire elementi, anche presuntivi, che facciano dubitare della reale effettuazione dell'operazione. La giurisprudenza di legittimità ha precisato che l'Amministrazione assolve l'onere provando che il fornitore è privo di dotazione di mezzi e di personale adeguati alla prestazione o alla cessione (Cass. civ. sez. V, n. 28628/2021 5Cass. civ. sez. V, Sentenza n. 28628/2021… In particolare, parte ricorrente deduce che, tenuto conto del fatto che la pretesa dell'amministrazione finanziaria si basava sulla ritenuta inesistenza oggettiva delle operazioni di cui alle fatture di acquisto da parte della ... e Cass. civ. sez. V, n. 28647/2021 6Cass. civ. sez. V, Sentenza n. 28647/2021… In particolare, parte ricorrente deduce che, tenuto conto del fatto che la pretesa dell'amministrazione finanziaria si basava sulla ritenuta inesistenza oggettiva delle operazioni di cui alle fatture di acquisto da parte della ...).
• Inesistenza soggettiva: In questo caso, l'operazione è reale ma inserita in una frode (es. frode carosello). L'Amministrazione deve provare non solo l'interposizione fittizia, ma anche che il cessionario sapeva o avrebbe dovuto sapere di partecipare a un'evasione IVA (Cass. civ. sez. V, n. 22421/2023 7Cass. civ. sez. V, Sentenza n. 22421/2023... a, compiuta in sentenza, che la pretesa era relativa ad operazioni inesistenti “frutto di frode carosello”. Con il terzo motivo di ricorso principale si censura la sentenza ai sensi dell’art. …). Elementi sintomatici sono l'acquisto a prezzi fuori mercato o l'anomalia dei passaggi di merci 7Cass. civ. sez. V, Sentenza n. 22421/2023... a, compiuta in sentenza, che la pretesa era relativa ad operazioni inesistenti “frutto di frode carosello”. Con il terzo motivo di ricorso principale si censura la sentenza ai sensi dell’art. ….

3. Il diritto alla detrazione del cessionario e la prova contraria

Una volta che l'Amministrazione ha fornito prove attendibili sull'inesistenza (anche solo presuntive), l'onere della prova si sposta sul contribuente-cessionario che intende difendere il diritto alla detrazione 5Cass. civ. sez. V, Sentenza n. 28628/2021… In particolare, parte ricorrente deduce che, tenuto conto del fatto che la pretesa dell'amministrazione finanziaria si basava sulla ritenuta inesistenza oggettiva delle operazioni di cui alle fatture di acquisto da parte della ... 6Cass. civ. sez. V, Sentenza n. 28647/2021… In particolare, parte ricorrente deduce che, tenuto conto del fatto che la pretesa dell'amministrazione finanziaria si basava sulla ritenuta inesistenza oggettiva delle operazioni di cui alle fatture di acquisto da parte della ....

• Insufficienza della prova formale: La giurisprudenza di legittimità ha rilevato che la mera regolarità formale della fattura o la contabilità in ordine, così come l'effettuazione dei pagamenti tramite bonifici bancari, non costituiscono di per sé prove idonee a contrastare la presunzione di inesistenza dell'operazione laddove l'Ufficio abbia dimostrato l'assenza di un'effettiva organizzazione del fornitore (Cass. civ. sez. V, n. 28628/2021 5Cass. civ. sez. V, Sentenza n. 28628/2021… In particolare, parte ricorrente deduce che, tenuto conto del fatto che la pretesa dell'amministrazione finanziaria si basava sulla ritenuta inesistenza oggettiva delle operazioni di cui alle fatture di acquisto da parte della ...).
• Contenuto della prova contraria: Il cessionario deve dimostrare l'effettiva esistenza dei beni o servizi o, in caso di inesistenza soggettiva, la propria buona fede oggettiva, ovvero di aver adottato la diligenza massima esigibile da un operatore accorto per verificare l'attendibilità del fornitore 7Cass. civ. sez. V, Sentenza n. 22421/2023... a, compiuta in sentenza, che la pretesa era relativa ad operazioni inesistenti “frutto di frode carosello”. Con il terzo motivo di ricorso principale si censura la sentenza ai sensi dell’art. ….

4. Profili penali e sanzionatori

La condotta è presidiata anche da sanzioni penali:

• Dichiarazione fraudolenta: L'utilizzatore è punito ex art. 2 D.Lgs. 74/2000 8Nuova disciplina dei reati in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto, a norma dell'articolo 9 della legge 25 giugno 1999, n. 205.Art. 2 D.Lgs. 74/2000… E' punito con la reclusione da ((quattro a otto)) anni chiunque, al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, avvalendosi di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti, indica in una delle dichiarazioni relative a dette imposte elementi passivi fittizi. ((8)) 2. … con la reclusione da 4 a 8 anni (attenuata se l'importo è inferiore a 100.000 euro).
• Emissione di fatture inesistenti: Il cedente è punito ex art. 8 D.Lgs. 74/2000 9Nuova disciplina dei reati in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto, a norma dell'articolo 9 della legge 25 giugno 1999, n. 205.Art. 8 D.Lgs. 74/2000… E' punito con la reclusione da ((quattro a otto)) anni chiunque, al fine di consentire a terzi l'evasione delle imposte sui redditi o sul valore aggiunto, emette o rilascia fatture o altri documenti per operazioni inesistenti. ((8)) 2. Ai fini dell'applicazione della disposizione prevista dal comma 1, l'emissione … con le medesime pene.

In sede processuale tributaria, l'art. 8 D.Lgs. 546/1992 10Disposizioni sul processo tributario in attuazione della delega al Governo contenuta nell'art. 30 della legge 30 dicembre 1991, n. 413.art. 8 cod. proc. trib.… la violazione e' giustificata da obiettive condizioni di incertezza sulla portata e sull'ambito di applicazione delle disposizioni alle quali si riferisce. prevede la disapplicazione delle sanzioni amministrative solo in presenza di obiettive condizioni di incertezza sulla portata della norma, condizione raramente riconosciuta in caso di frodi accertate.

Conclusione operativa

Per il cessionario, la detrazione IVA è legittima solo se supportata da un'operazione reale e trasparente. In presenza di contestazioni dell'Ufficio basate sull'assenza di struttura del fornitore, non è sufficiente produrre la documentazione bancaria dei pagamenti, ma occorre provare l'effettiva consegna della merce e la verifica della regolarità soggettiva della controparte.

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